Zum Übergang von Verlustabzügen bei einer "Abwärtsverschmelzung"
Wurde im Jahr 1998 eine Holdinggesellschaft auf ihre bisherige einzige Tochtergesellschaft verschmolzen, so ist ein bei ihr bestehender verbleibender Verlustabzug nicht auf die Tochtergesellschaft übergegangen. Die Feststellung eines im Rahmen einer Verschmelzung auf die Übernehmerin übergegangenen vortragsfähigen Gewerbeverlustes muss inhaltlich an die Verlustfeststellung für die übertragende Gesellschaft anknüpfen.
Der Sachverhalt:
Die Beteiligten streiten darüber, ob im Rahmen einer Verschmelzung ein verbleibender Verlustabzug und ein vortragsfähiger Gewerbeverlust auf die Klägerin übergegangen sind.
Die Klägerin, eine GmbH, stellt Verpackungsmittel her. Ihre Anteile wurden bis zum Streitjahr 1997 von der B-GmbH gehalten. Die B-GmbH war eine Holdinggesellschaft, deren Zweck das Halten der Beteiligung an der Klägerin war. Ihr alleiniger Gesellschafter war im Streitjahr zunächst B. Ende 1997 wurde die B-GmbH mit Wirkung zum 30.9.1997 auf die Klägerin verschmolzen; die Verschmelzung wurde am 12.5.1998 im Handelsregister eingetragen.
In ihren Steuererklärungen für das Streitjahr erklärte die Klägerin einen verbleibenden Verlustabzug sowie einen vortragsfähigen Gewerbeverlust, die ihrer Ansicht nach auf dem Übergang von Verlustabzugsbeträgen der B-GmbH beruhten. Das Finanzamt berücksichtigte diese Verlustbeträge in (geänderten) Steuerbescheiden nicht.
Das FG wies die hiergegen gerichtete Klage ab. Auf die Revision des Finanzamts hob der BFH das Urteil im Bezug auf die Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf und verwies die Sache insoweit an das FG zurück. Hinsichtlich der Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs blieb die Revision dagegen ohne Erfolg.
Die Gründe:
Der Eintritt der Klägerin in den verbleibenden Verlustabzug der B-GmbH hängt davon ab, ob der Betrieb der B-GmbH im Anschluss an deren Verschmelzung auf die Klägerin i.S.d. § 12 Abs. 3 S. 2 UmwStG 1995 n.F. "fortgeführt" worden ist. Diese Frage hat das FG zu Recht verneint. Es hat zutreffend angenommen, dass der Betrieb der B-GmbH nicht von der Klägerin selbst fortgeführt worden ist. Die betriebliche Tätigkeit der B-GmbH bestand darin, im Interesse ihrer Gesellschafter die Beteiligung an der Klägerin zu halten und zu verwalten. Diese mit einer Kontrollfunktion verbundene vermögensverwaltende Tätigkeit ist im Anschluss an die Verschmelzung nicht durch die Klägerin fortgeführt worden; sie hat vielmehr weiterhin nur das von ihr geführte Produktionsunternehmen betrieben.
Ebenso ließ sich eine Betriebsfortführung i.S.d. § 12 Abs. 3 S. 2 UmwStG 1995 n.F. nicht daraus ableiten, dass im Zuge der Verschmelzung die B-GmbH in ihrer Eigenschaft als Gesellschafterin der Klägerin von B abgelöst worden ist. In diesem Zusammenhang konnte offenbleiben, ob und ggf. unter welchen Voraussetzungen die Übernahme der unmittelbaren Gesellschafterstellung durch B als "Fortführung des Betriebs" der B-GmbH angesehen werden könnte. Denn der Übergang des Verlustabzugs hängt jedenfalls davon ab, dass der Verlustbetrieb zu irgendeinem Zeitpunkt auf das aufnehmende Unternehmen übergegangen ist. Deshalb ist es zwar unschädlich, wenn jenes Unternehmen den Betrieb in der Folge veräußert und der Erwerber ihn sodann bis zum Ende des maßgeblichen Zeitraums fortführt. Ein Verlustabzug geht aber nicht auf das aufnehmende Unternehmen über, wenn dieses zu keiner Zeit den Verlustbetrieb erwirbt, sondern der Verlustbetrieb unmittelbar von einem anderen Rechtsträger übernommen wird.
Im Hinblick auf den Bescheid zur Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes hat die Revision allerdings Erfolg. Das FG hat die hiernach bestehenden Voraussetzungen für die Berücksichtigung eines von der B-GmbH stammenden vortragsfähigen Gewerbeverlustes nicht ausreichend geprüft. So darf die übertragende Körperschaft inbes. ihren Geschäftsbetrieb noch nicht eingestellt haben (§ 19 Abs. 2 S.2. UmwStG 1995 a.F.). Im Urteil des FG heißt es zwar u.a., der Betrieb der B-GmbH sei eingestellt worden. Diese Formulierung stellt aber nach ihrem textlichen Zusammenhang auf den Zustand "nach der Verschmelzung" ab, was darauf hinweist, dass das FG nicht von einer Einstellung des Geschäftsbetriebs vor dem förmlichen Abschluss der Verschmelzung ausgegangen ist. Zudem ist nicht erkennbar, aus welchen Überlegungen heraus der Geschäftsbetrieb der B-GmbH schon vor der Eintragung der Verschmelzung eingestellt worden sein könnte.
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